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中级会计师《中级会计实务》知识点复习:连续编制合并报表的调整分录与抵销分录

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发表于 2019-3-31 15:38:36 | 显示全部楼层 |阅读模式
连续编制合并报表的调整分录与抵销分录
1、以往年度内部交易对本年度个别报表仍有影响的,重复以往年度调整分录、抵销分录,涉及以前年度损益的,以“未分配利润-年初”代替;
2、然后再考虑本年度内部交易的调整、抵销分录。
(一)调整分录及与内部股权投资相关的抵销分录
【例题】甲公司2016年度、2017年度有关长期股权投资业务资料如下:
(1)2016年度有关业务资料:
①2016年1月1日,甲公司以银行存款1000万元,自非关联方H公司购入乙公司80%有表决权的股份。当日,乙公司可辨认净资产账面价值为1000万元(其中:股本800万元,资本公积100万元,盈余公积20万元,未分配利润80万元)。当日可辨认净资产公允价值为1100万元,差额100万元是由于存货公允价值高于账面价值所产生,该存货本年销售60%。
②2016年度,乙公司实现净利润150万元,年末计提盈余公积15万元,分配现金股利80万元。
(2)2017年度有关业务资料:
①乙公司上述存货已全部销售。
②2017年度,乙公司实现净利润300万元,年末计提盈余公积30万元,因可供出售金融资产公允价值上升确认其他综合收益50万元。
(3)其他相关资料
①甲公司、乙公司会计年度、会计政策相同;②不考虑所得税影响。
要求:
(1)编制2016年12月31日合并报表的调整分录及与内部股权投资相关的抵销分录。
(2)编制2017年12月31日合并报表的调整分录及与内部股权投资相关的抵销分录。
【解析】
(1)2016年12月31日合并报表相关调整分录及与内部股权投资相关的抵销分录。
调整分录:
  
子报
  
借:存货     100
  
    贷:资本公积  100
  
借:营业成本  60
  
贷:存货      60
  
调整后子公司2016年净利润=150-60=90(万元)
  
调整后子公司2016年末可辨认净资产
  
=(1000+100)+(150-60)-80=1110(万元)
母报
①初始投资时
  
初始投资成本=1000(万元)
  
占子公司可辨认净资产公允价值份额=1100×80%=880(万元)
  
不需调整(含商誉120)
  
②乙公司实现净利润时
  
确认投资收益=90×80%=72(万元)
  
借:长期股权投资   72
  
贷:投资收益    用  72
  
③乙公司宣告现金股利时
  
借:投资收益    64
  
    贷:长期股权投资  64
  
调整后2016年末“长投”账面价值=1000+72-64=1008(万元)
与内部股权投资相关抵销分录:
  
调整后子公司2016年末可辨认净资产=1110(万元)其中:
  
股本=800
  
资本公积=100+100=200
  
盈余公积=20+15=35
  
未分配利润-年末= 80+90-15-80=75
调整后2016年末“长投”账面价值=1000+72-64=1008(万元)
抵销分录:
  
借:股本               800
  
资本公积           200
  
盈余公积            35
  
未分配利润-年末    75
  
商誉               120
  
贷:长期股权投资      1008
  
少数股东权益       222
借:投资收益          72
  
少数股东损益      18
  
未分配利润-年初  80
  
贷:提取盈余公积      15
  
    向股东分配股利    80
  
        未分配利润-年末  75
(2)2017年12月31日合并报表相关调整分录及与内部股权投资抵相关的销分录。
调整分录:
  
子报
  
①重复以往年度调整分录
  
借:存货    100
  
    贷:资本公积  100
  
借:未分配利润-年初  60
  
    贷:存货          60
②考虑本年调整分录
  
借:营业成本  40
  
贷:存货     40
  
调整后子公司2017年净利润=300-40=260(万元)
  
调整后子公司2017年末可辨认净资产
  
=1110+(300-40)+50=1420(万元)
母报
①重复以往年度调整分录
  
借:长期股权投资  8
  
    贷:未分配利润-年初 8
②考虑本年调整分录
  
确认投资收益=260×80%=208(万元)
  
借:长期股权投资   208
  
    贷:投资收益      208
  
借:长期股权投资  40
  
    贷:其他综合收益  40   
  
调整后2017年末“长投”账面价值
  
=1008+208+40=1256(万元)
与内部股权投资相关的抵销分录:
  
调整后子公司2017年末可辨认净资产
  
=1420(万元)其中:
  
股本=800
  
资本公积=100+100=200
  
其他综合收益=0+50=50
  
盈余公积=35+30=65
  
未分配利润-年末=75+260-30=305
调整后2017年末“长投”账面价值=1008+208+40=1256(万元)
抵销分录:
  
借:股本           800
  
资本公积       200
  
其他综合收益    50
  
盈余公积        65
  
未分配利润-年末    305
  
商誉                120
  
贷:长期股权投资       1256
  
    少数股东权益        284
借:投资收益        208
  
少数股东损益     52
  
未分配利润-年初 75
  
贷:提取盈余公积     30
  
        未分配利润-年末 305
(二)连续编制其他抵销分录
1、存货购销
【例题】甲公司为乙公司的母公司,内部交易资料如下:
(1)2016年3月,甲公司向乙公司销售100件A商品,售价总计100万元,成本总计60万元,货款存入银行。至年末乙公司已将该批A商品对外销售30%。
(2)2017年乙公司将A商品已全部对外销售,销售收入120万元。
(不考虑所得税影响)
【解析】编制合并报表相关抵销分录:
  
2016年12月31日
  
借:营业收入   100
  
贷:营业成本   100
  
借:营业成本    28
  
    贷:存货       28
2017年12月31日
借:未分配利润-年初  28
  
贷:营业成本        28
【延伸】
  
假定2016年末结存的A商品,2017年仍未对外出售
  
借:未分配利润-年初  28
  
贷:营业成本     28
  
借:营业成本  28
  
    贷:存货     28
假定2016年末结存的A商品,2017年对外出售50件
借:未分配利润-年初  28
  
贷:营业成本     28
  
借:营业成本   8
  
    贷:存货      8
2、债权、债务
【例题】P公司是S公司的母公司,2016年P公司向S公司销售产品一批,货款未收,含增值税应收账款为500万元,当年P公司对该应收账款计提坏账准备25万元。2017年该应收账款仍未收回,增计坏账准备10万元。2018年收回该应收账款。不考虑所得税影响。
【解析】合并报表相关抵销分录:
  
2016年
  
借:应付账款   500
  
    贷:应收账款    500
  
借:应收账款-坏账准备   25
  
    贷:资产减值损失         25
2017年
借:应付账款   500
  
    贷:应收账款    500
  
借:应收账款-坏账准备   25
  
贷:未分配利润-年初     25
  
借:应收账款-坏账准备  10
  
    贷:资产减值损失        10
2018年
借:应收账款-坏账准备  35
  
贷:未分配利润-年初   35
  
借:资产减值损失  35
  
贷:应收账款-坏账准备  35
  
(上述分录可合并)
【教材例19-2】P公司是S公司的母公司,2017年年末P公司个别资产负债表中对S公司应收账款余额为627万元,坏账准备余额为33万元,本期对S公司内部应收账款增加160万元,相对应增加坏账准备8万元。不考虑所得税影响。
【解析】2017年合并报表相关抵销分录:
  
借:应付账款             660
  
    贷:应收账款            660
  
借:应收账款-坏账准备  25
  
贷:未分配利润-年初    25
借:应收账款-坏账准备   8
  
    贷:资产减值损失        8
【教材例19-3】P公司是S公司的母公司,2017年年末P公司个别资产负债表中对S公司应收账款余额为304万元,坏账准备余额为16万元;本期收回应收账款-S公司180万元,相对应减少坏账准备9万元。不考虑所得税影响。
【解析】2017年合并报表相关抵销分录:
  
借:应付账款     320
  
    贷:应收账款      320
  
借:应收账款-坏账准备   25
  
贷:未分配利润-年初    25
借:资产减值损失    9
  
    贷:应收账款-坏账准备  9
【例题】甲公司为乙公司的母公司,2016年3月10日,甲公司向乙公司销售A产品一批,售价2 000万元,生产成本1 400万元。至当年年末,乙公司已向集团外销售60%。剩余部分形成年末存货,其可变现净值为600万元;甲公司应收款项2 000万元尚未收回,计提坏账准备100万元。至2017年12月31日,乙公司上年自甲公司购入的A产品剩余部分全都向集团外售出;乙公司支付了上年所欠甲公司货款2000万元。不考虑增值税、所得税影响。
【解析】合并报表相关抵销分录:
  
2016年
  
借:营业收入  2 000
  
贷:营业成本   2 000
  
借:营业成本  240
  
贷:存货    240
  
借:存货-跌价准备  200
  
    贷:资产减值损失   200
借:应付账款  2 000
  
贷:应收账款   2 000
  
借:应收账款-坏账准备 100
  
    贷:资产减值损失   100
2017年
借:未分配利润-年初 240
  
贷:营业成本     240
  
借:营业成本   200
  
    贷:未分配利润-年初 200
借:资产减值损失   100
  
    贷:未分配利润-年初   100
3、固定资产/无形资产购销
【例题】甲公司为乙公司的母公司,内部交易资料如下:
2X10年6月,甲公司自乙公司购入B商品作为管理用固定资产,年限平均法计提折旧,折旧年限为5年,预计净残值为0。乙公司出售该商品售价150万元,成本为100万元;甲公司已于当日支付货款。2X12年9月30日甲公司将该固定资产处置,处置净收益10万元。(不考虑所得税影响)
【解析】编制2X10、2X11、2X12年合并报表相关抵销分录:
  
2X10年12月31日
  
借:营业收入       150
  
    贷:营业成本       100
  
        固定资产-原价  50
  
借:固定资产-折旧  5
  
    贷:管理费用            5
2X11年12月31日
①重复以往年度抵销分录
  
借:未分配利润-年初    50
  
    贷:固定资产-原价      50
  
借:固定资产-折旧   5
  
    贷:未分配利润-年初    5
  
②本年度抵销分录
  
借:固定资产-折旧   10
  
    贷:管理费用           10
2X12年12月31日
①重复以往年度抵销分录
  
借:未分配利润-年初  50
  
    贷:资产处置收益       50
  
借:资产处置收益     15
  
    贷:未分配利润-年初   15
  
②本年度抵销分录
  
借:资产处置收益   7.5
  
    贷:管理费用       7.5
【综合题-2016年】甲、乙公司采用的会计政策和会计期间相同,两公司2X14年-2X15年有关长期股权投资及其内部交易或事项如下:
资料一:2X14年度资料
①1月1日,甲公司以银行存款18 400万元自非关联方处购入乙公司80%有表决权的股份,取得乙公司控制权。乙公司当日可辨认净资产账面价值为23 000万元,其中股本6 000万元,资本公积4 800万元,盈余公积1 200万元,未分配利润11 000万元;各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。
②3月10日,甲公司向乙公司销售A产品一批,售价2 000万元,生产成本1 400万元。至当年年末,乙公司已向集团外销售60%。剩余部分形成年末存货,其可变现净值为600万元,计提存货跌价准备200万元;甲公司应收款项2 000万元尚未收回,计提坏账准备100万元。
③7月1日,甲公司将一项专利权以1 200万元的价格转让给乙公司,款项于当日收存银行。甲公司该专利权的原价为1 000万元,预计使用10年、预计净残值为零,采用年限平均法摊销,至转让时已摊销5年。乙公司取得该专利权后作为管理用无形资产核算,预计尚可使用5年,预计净残值为零,年限平均法进行摊销。
④乙公司当年实现净利润6 000万元,提取法定盈余公积600万元,向股东分配现金股利3000万元;因持有可供出售金融资产公允价值上升计入当期其他综合收益的金额为400万元。
资料二:2X15年度资料
2X15年度,甲公司与乙公司之间未发生内部购销交易。
至2X15年12月31日,乙公司上年自甲公司购入的A产品剩余部分全部向集团外售出;
乙公司支付了上年所欠甲公司货款2000万元。
假定不考虑增值税、所得税等相关税费及其他因素。
要求:
(1)编制甲公司2X14年12月31日合并乙公司财务报表时按照权益法调整长期股权投资的调整分录以及该项投资直接相关的(含甲公司内部投资收益)抵销分录。
(2)编制甲公司2X14年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销业务相关的抵销分录。(不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录)
(3)编制甲公司2X15年12月31日合并乙公司财务报表时与内部购销业务相关的抵销分录。(不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录)
【解析】
(1)2X14年编制合并报表时,按权益法调整长期股权投资的调整分录:
  
初始投资时
  
投资成本=18 400(万元)
  
占子公司可辨认净资产公允价值份额=23 000×80%
  
=18 400(万元)
  
无需调整(无商誉)
乙公司实现净利润时
6000×80%=4800(万元)
  
借:长期股权投资  4 800
  
  贷:投资收益      4 800
乙公司分配现金股利
借:投资收益   2 400
  
  贷:长期股权投资   2 400
乙公司确认其他综合收益时
400×80%=320(万元)
  
借:长期股权投资   320
  
贷:其他综合收益   320
调整后2X14年末“长期股权投资”账面价值=18 400+4 800-2 400+320=21 120(万元)
2X14年编制合并报表时,与内部股权投资相关的抵销分录:
  
2X14年末子公司可辨认净资产
  
=23 000+6 000-3  000+400
  
=26 400(万元)
  
其中:
  
  
股本              6 000
  
资本公积          4 800
  
盈余公积          1 800
  
其他综合收益       400
  
未分配利润—年末
  
11 000+6 000-600-3  000=13 400
调整后2X14年末“长期股权投资”账面价值=21 120(万元)
借:股本              6 000
  
  资本公积          4 800
  
盈余公积          1  800
  
其他综合收益       400
  
   未分配利润—年末  13 400
  
  贷:长期股权投资       21 120
  
      少数股东权益        5 280
借:投资收益           4 800
  
  少数股东损益       1 200
  
  未分配利润—年初   11 000
  
  贷:提取盈余公积        600
  
      向股东分配股利     3 000
  
      未分配利润—年末  13 400
(2)2X14年编制合并报表时,内部购销业务的抵销分录:
  
内部存货购销
  
借:营业收入  2 000
  
  贷:营业成本    2 000
  
借:营业成本  240
  
  贷:存货    240
  
借:存货-跌价准备  200
  
贷:资产减值损失    200
内部债权债务
借:应付账款 2 000
  
    贷:应收账款  2 000  
  
借:应收账款-坏账准备 100
  
  贷:资产减值损失       100
内部无形购销
借:资产处置收益 700
  
  贷:无形资产-原价 700
  
借:无形资产-摊销 70
  
  贷:管理费用     70
(3)2X15年编制合并报表时,内部购销业务的抵销分录:
  
内部存货购销
  
借:未分配利润—年初   240
  
  贷:营业成本         240
  
借:营业成本  200
  
  贷:未分配利润—年初 200
内部债权债务
借:资产减值损失   100
  
贷:未分配利润—年初   100

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