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会计继续教育学习之制定成本控制的目标

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发表于 2018-7-28 16:40:42 | 显示全部楼层 |阅读模式
  一、成本的分类:
   通常情况下,成本按照性态被分为固定成本、变动成本和混合成本。
  成本性态,是指成本总额与产量之间的依存关系。
  (一)固定成本
  固定成本是指在特定的产量范围内不受产量变动影响,一定期间的总额能保持相对稳定的成本。例如,固定月工资、固定资产折旧、取暖费、财产保险费、职工培训费、科研开发费、广告费等。
  固定成本的稳定性,是针对成本总额而言的,如果从单位产品分摊的固定成本来看则正好相反。产量增加时,单位产品分摊的固定成本将会减少;产量减少时,单位产品分摊的固定成本将会增加。
  (二)变动成本
  变动成本是指在特定的产量范围内其总额随产量变动而正比例变动的成本。例如,直接材料、直接人工、外部加工费等。
  这类成本直接受产量的影响,两者保持正比例关系,比例系数稳定。这个比例系数就是单位产品的变动成本。
  单位成本的稳定性是有条件的,即产量变动的范围是有限的。如原材料消耗通常会与产量成正比,属于变动成本,如果产量很低,不能发挥套裁下料的节约潜力,或者产量过高,使废品率上升,单位产品的材料成本也会上升。这就是说,变动成本和产量之间的线性关系,通常只在一定的相关范围内存在。在相关范围之外就可能表现为非线性的。
  (三)混合成本
  混合成本,是指除固定成本和变动成本之外的,介于两者之间的成本,它们因产量变动而变动,但不是成正比例关系。
  1.半变动成本
  半变动成本,是指在初始基数的基础上随产量正比例增长的成本。例如,电费和电话费等公用事业费、燃料、维护和修理费等,多属于半变动成本。
  这类成本通常有一个初始基础,一般不随产量变化,相当于固定成本;在这个基础上,成本总额随产量变化成正比例变化,又相当于变动成本。这两部分混合在一起,构成半变动成本。
  2.阶梯式成本
  阶梯式成本,是指总额随产量呈阶梯式增长的成本,亦称步增成本或半固定成本。例如,受开工班次影响的动力费、整车运输费用、检验人员工资等。
  这类成本在一定产量范围内发生额不变,当产量增长超过一定限度,其发生额会突然跳跃到一个新的水平,然后,在产量增长的一定限度内其发生额又保持不变,直到另一个新的跳跃为止。
  3.延期变动成本
  延期变动成本,是指在一定产量范围内总额保持稳定,超过特定产量则开始随产量比例增长的成本。例如,在正常产量情况下给员工支付固定月工资,当产量超过正常水平后则需支付加班费,这种人工成本就属于延期变动成本。
  4. 曲线成本
  曲线成本是指总额随产量增长而呈曲线增长的成本。这种成本和产量有依存关系,但不是直线关系。
  例如,自备水源的成本,用水量越大则总成本越高,但两者不成正比例,而呈非线性关系。用水量越大则总成本越高,但越来越慢,变化率是递减的。保持一定量存货的成本也属于曲线型的成本。
  想要控制成本,需要完成两个主要步骤:
  第一步,是将成本的分类搞清楚,你要知道对于自己的企业而言,哪些属于变动成本,哪些属于固定成本,哪些属于混合成本。
  因为不同的成本需要不同的控制方法。
  例如,变动成本,控制点的投入和产出的关系上,企业重点看的是比率是否合理,是低于同行业,还是高行业。
  固定成本,控制点在投入的前期,固定资产价格的确定,人员基本工资的确定等等。
  混合成本,控制点要和企业的实际经营相结合起来,因为产量发生变动的时候,该部分成本也会有相应的变动。通常情况下,采用较为复杂的数学分析方法,来确定其函数公式。
  第二步,是要确定每项成本的控制目标。并想尽办法实现目标
  例如,为了实现目标利润,变动成本中,材料消耗要控制在什么水平,价格要控制在什么水平
  为了实现目标利润,固定成本要降低到多少?企业日常的开支,哪些是必须花的,哪些是可有可无的,哪些花销是在浪费企业的资源?

  二、成本控制的目标
  首先,我们要明白成本是种付出,不可能无限制的被降低。俗话说,只有付出,才有回报,成本控制的目的是,最小的付出,得到最大的回报!
  其次,根据企业的实际情况,制定合理的成本控制目标。并有效的将目标分解,建立保障体系,保证目标的实现。
  案例:邯钢:倒挤出来的利润
  钢铁行业是多流程、大批量生产的行业,由于生产过程的高度计划性决定了对生产流程各个工艺环节必须实行高度集中的管理模式。
  为了严格成本管理,一般依据流程将整个生产线划分为不同的作业单元,在各个作业单元之间采用某些锁定转移价格的办法。
  而邯钢在成本管理方面率先引入市场竞争手段,依据市场竞争力为导向分解内部转移成本,再以此为控制指标,落实到人和设备上,将指标责任与奖罚挂钩,强制实现成本目标,达到系统总合最优。
  1.“倒”出来的利润
  对邯钢而言,要挤出利润,首先需要确定合理先进、效益最佳化的单位产品目标成本。公司根据一定时期内市场上生铁、钢坯、能源及其他辅助材料的平均价格编制企业内部转移价格,并根据市场价格变化的情况每半年或一年作一次修订,各分厂根据原材料等的消耗量和“模拟市场价格”核算本分厂的产品制造成本,也以“模拟市场价格”向下道工序“出售”自己的产品。获得的“销售收入”与本分厂的产品制造成本之间的差额,就是本分厂的销售毛利。销售毛利还需要作以下两项扣除:一是把公司管理费分配给分厂作销售毛利的扣除项,一般采用固定的数额(根据管理费年预算确定);二是财务费用由分厂负担,一般根据分厂实际占用的流动资金额参考国家同期同类利率确定。作这两项扣除后,就形成了本分厂的“内部利润”。
  如三轧钢分厂生产的线材,当时每吨成本高达1649 元,而市场价只能卖到1600 元,每吨亏损49 元。
  经过测算,这49 元全部让三轧钢分厂一个生产单元消化根本做不到。
  如果从原料采购到炼钢、轧钢开坯和成材,各道工序的经济指标都优化达到历史最好水平——比如邯钢三轧钢厂发现,为使产品的包装质量符合公司要求,修卷减去的线材头尾一个月达上百吨,由此造成的损失超过6 万元,为了降低成本对卷线机进行了技术改造,在充分保证包装质量的前提下,轧用量降低了40%,吨材成本下降8 元。
  其他流程环节也纷纷采取不同手段降低成本,开坯的二轧钢厂挖潜降低5元/吨坯,生产钢锭的二炼钢厂挖潜降低24.12元/吨钢,原料外购生铁每吨由780 元降到750 元以下——这样环环相扣「8+5+24.12+(780-750)>49」就可扭亏为盈。
  当时,总厂分别对各生产单元下达了目标成本,其中对三轧钢分厂下达了吨材1329 元的不赔钱成本指标。面对这一似乎高不可攀的指标,分厂领导班子对这个指标既感到有压力,但又提不出完不成的理由。
  因为这既是从市场“倒推”出来的,又是由自己的历史水平和比照先进水平测算出来的,再下调就意味着邯钢都要出现亏损时,压力就变成了动力。面对新的成本目标,只能扎实工作,努力实现。
  三轧钢分厂组成专门班子,也将工段进行层层分解,将总厂下达的新成本“倒推”的办法,测算出各项费用在吨钢成本中的最高限额。比如各种原燃料消耗,各项费用指标等,大到840 多元(时价)1 吨的铁水,小到仅0.03 元的印刷费、邮寄费,横向分解落实到科室,纵向分解落实到式段、班组和个人,层层签订承包协议,并与奖惩挂钩,使责、权、利相统一,使每个单位、每个职工的工作都与市场挂起钩来,经受市场的考验,使全厂形成纵横交错的目标成本管理体系。
  为促使模拟市场核算这一机制的高效运转,当然需要严格的奖惩机制保驾护航。在考核方法上,公司通常给分厂下达一组目标成本和目标利润。分厂制造成本低于目标成本,即形成成本降低额或称贷差,作为计奖或不“否决”奖金的依据,反之则“否决”奖金。实际内部利润大于目标利润的差额,通常也被当作计奖的依据。在现实中,有的公司以考核成本降低额为主,有的以考核内部利润为主。
  由于成本降低本身就是增加内部利润的因素,有的公司为了避免重复计奖,就将成本降低额从内部利润增加额中扣除,作为增加内部利润的计奖基数。在保证基本收入前提下,加大奖金在整个收入中的比例,奖金约占工资的40~50%;设立模拟市场核算效益奖,按年度成本降低总额的5~10%和超创目标利润的3~5%提取,仅1994年效益奖就发放了3800 万元。结果,三轧钢分厂拼搏一年,不仅圆满实现了目标,而且扭亏为盈,当年为总厂创利润82.67 万元。
  2.协同的正向循环
  这种用以市价为基础的内部成本倒推分解法,把产品成本、质量、资金占用、品种结构等因素纳入完整的考核体系之中,给了成本中心更大的责任和压力,使分厂在有限的决策权之下,有了除降低成本以外的增利手段。可以使分厂了解假如自己是一个独立企业时的盈亏水平,增强“亏损”或微利单位的危机感和紧迫感,则公司推进降低成本目标时遇到的阻力比较小;由于实行优质优价的定价原则,可鼓励分厂提高产品质量以增加“销售收入”,也使他们有了寻求质量与成本最佳结合点的权利;利息作为内部利润的扣除项,有利于量化资金占用水平,鼓励分厂压缩资金占用;通过对不同品种的合理定价,可鼓励分厂结合市场需求调整产品结构。采用项目成本倒推分解这种方法,从根本上改变了各个流程成本控制于总成本控制之间的关系,使个人将自己对总成本控制的贡献直观相关联,个人的晋升与发展也与这些贡献相关联,从而形成了良性循环。
  邯钢推行以项目成本分解制后,使它能够在1993年以来国内钢材价格每年降低的情况下保持利润基本不减,1994-1996年实现利润在行业中连续三年排列第三名,1997-1999年上升为第二名。1999年邯钢钢产量只占全国钢产量的2.43%,而实现的利润却占全行业利润总额的13.67%。冶金行业通过推广邯钢经验,也促使钢材成本大幅度降低,1997年以来全行业成本降低基本与钢材降价保持同步,1999年成本降低还超过了钢材降价的幅度,不仅使全行业经济效益呈现恢复性提高,而且为国民经济提供了廉价的钢材,缩小了高于国际钢价的价格差,增强了中国钢铁工业的国际竞争能力。
  事实上,不只在钢铁行业,其他有色金属业、机械行业、化学工业、制糖业、造纸业等都具有邯钢这种大批量多流程生产的特点,由于邯钢成功地实施“模拟市场核算、倒推单元成本、实行成本否决、全员成本管理” 这一全新的企业经营机制,因此在全国掀起了学邯钢的一轮浪潮。
  案例:丰田公司目标成本管理
  在中国,大家较耳熟能详的日式管理,莫过于以“精益生产”(Just In Time:JIT)为代表的丰田生产管理体系。
  然而,实际上在日本国内及欧美各国,日本创始的管理会计制度——“目标成本管理”(target cost management)所受到的重视并不亚于JIT,近年来更有日益重要的趋势,甚而有超越JIT的说法;那是因JIT仅为生产阶段之一的生产管理制度,而目标成本管理则是进入生产阶段前的各阶段降低成本与利润管理的综合性管理制度。
  根据丰田公司的定义,目标成本管理是从新产品的基本构想立案至生产开始阶段,为降低成本及确保利润而实行的各种管理活动。
  英文主要为target costing或target cost management,翻译成中文为目标成本管理或成本企划。
  目标成本管理起源于20世纪60年代初期丰田新产品开发和产品更新换代之中。
  第一次世界石油危机之后,由于日本汽车公司采用目标成本管理有效解决成本降低问题,以物美价廉的产品占领市场,成为市场竞争的胜利者。
  目标成本管理是日本汽车公司成本管理模式的核心和精华,以汽车工业为先导,目标成本管理在日本许多行业中得以推广、发展,日本丰田、日产、松下、日立、东芝、夏普、佳能、卡西欧等皆已采用目标成本管理,欧美通用汽车和福特也已导入成本管理。
  目标成本管理体现的管理思想:成本是管理决策的结果(Costs do not just happen, they are the results of management decisions),对于汽车企业来说,成本控制不是始于生产,而是始于新产品策划设计阶段。
  丰田公司的目标成本管理主要步骤和活动:
  1.在新产品规划中确定目标售价。
  丰田汽车的全新改款通常每4年实施一次,目标成本管理于新型车上市前3年左右即正式展开,目标售价作成新型车开发提案中的主要内容之一。
  每一车种(如:Corolla、Camry等)设一负责新车开发的主任工程师,负责产品目标成本的达成,组成一跨职能的开发团队共同开展两年多的目标成本管理,团队成员包括来自设计、生产技术、采购、业务、生管、会计等部门的人员。
  经由与业务部门充分讨论(考虑市场动向、竞争车种情况、新车型所增加新机能的价值等)后制订目标售价及预计销量,目标售价不仅要参考当时的汽车价格水平和竞争对手同类产品的价格,而且还要预测到新产品投放市场时市场上产品价格变化和竞争对手在价格上可能发生的变化。
  2.对照目标利润和估计成本确定成本管理目标。
  参考丰田公司长期的利润率目标来决定目标利润率,再将目标销售价格减去目标利润即得目标成本(target cost)。透过累计法计算出估计成本(estimated cost),即在现有技术、管理水平下,不积极从事降低成本活动下会产生的成本在开发新车时不可能全部都会变更,故为有效的估计成本,则以现有车型的成本加减变更部分的成本差额来予以算出目标成本与估计成本的差额为成本管理目标,即透过设计活动所需降低的成本目标值。
  3.运用不同分类方式将成本管理目标分配到设计部门和零部件。
  将成本管理目标细分,按车子的构造、机能分别分配给负责设计的各个设计部,设计部为便于掌握目标达成活动及达成情况,将成本管理目标更进一步地按零件别予以细分。除按功能类别分类,并按成本费用类别(材料费、购买零件费、制造费等)区分成本。 并不是各设计部一律均降低多少百分比,而是由主任工程师根据以往的实绩、经验及合理根据等,与各设计部进行数次协调讨论后才予以决定。负责目标成本管理的人员都是有着丰富实践经验的专家,他们从事成本管理之前,通常要在设计、工程、采购、生产、销售等部门工作,具备丰富的一线工作经验。
  4.产品设计和VE活动中落实成本目标达成。
  成本企划目标细分至各设计部后,各设计部即开始从事设计及VE(value engineering,即价值工程学,是指通过分析调查产品的机能与价格,用最少的成本支出达到最合适的产品功能的产品开发的科学方法)活动。对设计部门来说,其目标不仅是要设计出符合顾客需求并具良好品质及机能的产品,且同时必须达成其成本目标。至于中间过程是要通过降低多少材料费、加工费等来达成目标,则由各设计部视其创意工作而定。设计部门根据零件目标成本及其他相关部门提供的资讯制成“试作图”,再根据试作图实际试作。
  丰田与成本管理有关的主要有财务部内的成本管理科及技术部内的成本企划科,前者为制定目标利润、估计自制零件的价格,是负责全面财务预算控制的部门;后者则是负责成本预估、确认设计部门目标达成活动的情形、为负责VE活动的部门。成本企划科针对试作出的车子估计其成本,若估计出的成本与目标成本间仍有差距、未达目标成本,则各部门协力实施VE检讨,依照检讨结果对试作图加以修正;再根据试作图实际试作、估计其成本、未达目标成本则再实施VE、修改试作图。(通常反复3次)
  5.生产准备及进入量产执行目标成本和制订新基准成本。
  进入生产准备阶段,采购部门开始进行外购零件的价格交涉,并根据正式图进行最终试作,成本企划科执行最后成本估计以确认已达目标成本。目标成本确认达成,产品方能进入量产。约进入量产阶段3个月后,检视目标成本的实际达成状况,进行成本企划实绩的评估,至此,新车型的成本管理活动正式结束。
  达成的目标成本是制造阶段的基准成本的基础,达成的目标成本成为估计下一代新车型成本的起点。
  目标成本管理的优势和劣势:
  优势:市场导向与公司利益计划结合;在策划设计阶段就对成本加以管理;分配成本降低目标到部门,责任明确;不同职能部门的人共同参与配合。
  劣势:设计人员压力过大;公司内各部门之间协调增多;实施过度可能导致供应商疲惫。
中国汽车行业竞争日益激烈、自动化日趋普及、进入制造阶段后成本可改善的空间日愈受限的环境下,目标成本管理所具有的优势就非常值得中国汽车企业学习和借鉴,中国汽车企业应建立适合自身发展的科学的成本管理模式,迅速地降低成本,应对瞬息万变的竞争市场。
  问题1: 你了解自己吗?你有目标吗?
  问题2:你了解企业成本的构成吗?
  问题3:你对成本控制有目标数吗?
  问题4:目标设定后,你将如何达到?
  问题5:责任成本能实现吗?

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